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内容摘要：经济责任审计结果是组织部门考核、任免、选用领导干部的重要参考依据，又是广大干部群众关注的热点，因受业务复杂程度、内部控制制度、审计方案等多方面因素的影响，经济责任审计承担了巨大的风险。因此有效控制和规避审计风险，提高审计质量十分必要。本文从经济责任审计风险入手，对风险导向审计引入经济责任审计中的可行性进行了论证，然后分析了经济责任审计风险的来源，最后结合风险导向审计方法给出了防范经济责任审计风险的措施。
关键词：经济责任审计 风险导向审计 审计风险
经济责任审计是一项具有中国特色的审计监督制度，是国家审计“免疫系统”的重要组成部分。最近，中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》为它奠定了政治基础，新修订的《中华人民共和国审计法》又进一步明确了它的法律地位。经济责任审计的成效，引发了党委政府和社会各界高度重视，增加了审计机关和审计人员无形压力。审计不到位、评价不准确而产生的审计风险越来越大，研究探讨如何防范经济责任审计风险，对于审计机关正确履行职责、有效整合审计资源；对于审计人员化解审计风险、提高审计质量具有重要的意义。
一、经济责任审计风险
经济责任审计，是国家审计机构按照一定的审计程序，定期对党政领导干部或国有企业及国有控股企业领导人及其所在地区、部门、单位财政财务收支以及相关经济活动进行审计，来监督、检查及评价党政领导干部或企业领导人的经济责任履行情况。经济责任审计是一项集传统财务审计与绩效审计为一体的综合性审计活动。由于经济责任审计具有“审事议人”的特殊性，它是解除领导干部受托责任的重要机制，也是组织部门考核、任免、选用领导干部的重要参考依据，直接关系到领导人的升迁、任免。所以经济责任审计承担了常规的财务收支审计、专项审计所没有的审计风险。
经济责任审计风险是指因受业务复杂程度、内部控制制度、审计方案等多方面因素的影响，审计人员未能发现财务收支管理报告中存在的错误和舞弊，造成审计主体对被审计客体发表了与事实不相符合的审计评价意见，引起审计主体承担相应的审计风险。经济责任审计风险的划分，可以借鉴一般审计的研究成果，另根据经济责任审计的特殊性，把它划分为重大错报风险、检查风险和评价风险，具体模型表述为: 审计风险=重大错报风险× 检查风险× 评价风险。该模型把审计风险与被审计人所负的经济责任的重大错报风险和审计人员的检查风险、评价风险联系在一起, 审计人员通过了解被审计单位及其环境, 评估重大错报风险, 确定检查风险和评价风险, 就可以把经济责任审计风险控制在可接受的范围之内。
二、风险导向审计引入经济责任审计中的可行性
经济责任审计的内容是以责任人是否充分履行其受托经济责任为中心，围绕其应该承担的财务责任、经营责任、管理责任这三个方面进行，要根据被审计单位的行业和管理特点有所侧重。在实际操作中，要把审计对象进行排队，对有资金分配权、单位资金多，历年违纪违规问题多，社会反映比较差或近期有举报信件的列为重点单位，把这些单位的领导列入重点审计对象，但受外部审计环境及内部审计主体等因素影响，可能存在未能发现错误和舞弊，造成经济责任审计评价或意见不公正的情况，在这种情况下，如何降低审计风险便成为经济责任审计的重点。
风险导向审计首先运用自上而下的审计思路，从被审计单位的经营环境、经营风险和战略管理分析入手，确定实施审计的重点和范围，进而对被审计单位的经济业务做出实质性的判断，从而确定相关的审计程序；其次要求审计人员在实施审计程序的过程中充分运用重要性判断的原则，对审计结果进行取证；最后再结合自下而上的思路对整体风险进行综合评估，形成最终的审计结论。其重心由控制测试向风险评估转移，强化了风险评估对审计程序的指导作用，有利于揭露和发现被审单位的财务舞弊现象，降低审计风险。
因此，将风险导向审计与经济责任审计相结合，有利于事先确定存在“重大错报风险”的事项，据此设计和实施审计程序，可以有效防范经济责任审计风险，降低经济责任审计成本，提高经济责任审计质量。
三、经济责任审计风险的来源
认识和了解经济责任审计风险的来源可以帮助审计人员更好的制定审计实施方案，化解和防范经济责任审计风险，在工作实际中，领导干部经济责任审计的风险贯穿于审计工作的全过程，其审计风险来源主要有：
１、重大错报风险。重大错报风险是指财务报表审计前存在重大错报的可能性。经济责任审计中识别重大错报风险来源主要应从认定层次和会计报表整体层次两方面来判断。第一，财务报表层次风险。财务报表层次风险通常与控制环境有关，如管理层缺乏诚信、治理层形同虚设而不能对管理层进行有效监督等，但也可能与其他因素有关，如经济萧条、企业所处行业处于衰退期等，此类风险对审计人员考虑由舞弊引起的风险特别相关。第二，认定层次风险。认定层次的错报主要指由经济交易的事项本身的性质和复杂程度发生的错报，企业管理层由于本身的认识和技术水平造成的错报以及企业管理层局部和个别人员舞弊和造假造成的错报。
２、检查风险。检查风险指审计人员通过预定的审计程序未能发现被审计单位会计报表上存在的某项重大错报风险可能性。检查风险的实际水平直接与审计人员的工作密切相关，也直接影响着整个审计风险。检查风险来源主要有：第一，符合性测试的恰当性。一个健全和有效的内部控制制度能够在一定程度上防止错误和舞弊的发生。审计人员通过符合性测试来评价内部控制制度，如果符合性测试不恰当，便会影响以后的审计策略，带来审计风险。第二，审计方案的科学性。科学的审计工作方案可以使整个审计过程得到有效的控制，减少失误。审计方案设计不合理，即便审计人员花费更多成本，结果仍是很难审深审透，疏漏违纪违规问题或大案要案线索，形成审计风险，造成审计失败。第三，审计证据取得的适当性。审计证据的取得包括审计方法的合理性、审计数量的恰当性和审计证据质量的相关性，审计证据取得的恰当与否，直接关系到对被审计人评价的真实性。第四，审计人员的胜任能力。审计人员的业务能力是审计质量的重要保证。如果审计人员的知识水平和业务能力不符合审计项目的要求，不能及时发现会计报表中存在的错报和漏报，也会造成检查风险。
３、评价风险。评价风险是对审计事实评价不当所带来的风险。审计人员能否从宏观的视角认识问题，从内部控制和管理的层面分析原因，从科学发展的高度提出审计意见和建议，最后运用严谨的文字来进行准确的表达，都会影响评价风险的水平。所以评价风险大小主要来源于审计人员的综合素质高低。
四、运用风险导向审计方法防范经济责任审计风险的措施
经济责任审计是加强对领导干部的管理和监督、防止和治理贪污腐败、促进廉政建设而采取的一项重要措施，并为组织人事部门对干部进行考察考核、综合评价、任用和奖惩兑现提供重要参考依据。因此，在经济责任审计工作中应高度重视经济责任审计风险的防范，针对经济责任审计风险的形成原因，及当前经济责任审计工作开展的实际情况，防范经济责任审计风险，可从以下几个方面入手：
1、加强队伍建设，提升综合素质
经济责任审计的高风险属性，要求审计人员具备良好的政治素质、职业道德和业务素质。经济责任审计是我国加强对各级领导干部的监管，保障国有资产保值增值、促进党风廉政建设、从源头上治理和防范腐败的一项重要措施。如果审计人员自身不具备清正廉洁、实事求是的政治素质，对审计中发现的问题不能客观公正的反应，会大大增加审计风险；另外，经济责任审计要求审计人员具备较高的知识水平和较强的专业技能，既要熟悉宏观经济管理、国家现行经济政策、法规知识等，具有较高的政策理论水平，又要有敏锐的观察分析能力和准确的判断能力。为了提高审计人员的业务素质，各级审计机关要把干部的综合素质教育摆到重要议事日程，加大对干部的培训力度，广泛开展政治理论、思想道德、业务能力、现代科技等方面的培训，不断更新知识，培养一专多能的复合型审计人才，建设一支刚直、廉洁、效率、严谨的审计队伍。
2、强化政策观念，依法开展审计
经济责任审计政策性强，要防范审计风险必须强化政策观念，依法开展审计。第一，依法受委托开展审计。经济责任审计要由组织部门委托，审计人员要恪守审计权限，严格按委托书开展审计。第二，依法明确经济责任审计的范围。干部任职期间应承担的责任可能是多方面的，经济责任审计的范围仅限于经济活动，评价内容也仅限于其经济活动中应负的主管责任和直接责任。审计要做到既不越位也不缺位，该到位的必须审到位。第三，依法取证与评价。审计人员应充分利用法律赋予的权力进行审查取证。对问题的定性和对责任人的评价要以事实为依据，以法律法规和有关政策规定为标准。第四，依法使用审计结果。审计结果的运用不能存在随意性，要摆正审计工作在干部考核管理中的位置，做到“参谋而不决策，尽职而不越位”。
3、突出审计重点，严守审计程序
审计内容上根据经济责任审计风险的来源，结合以前年度审计发现的苗头性和普遍性问题及群众意见大、反映强烈的问题，综合分析研究，确定经济责任审计工作重点，加大审计投入，合理降低审计风险。 在审计程序上，不能因为时间紧、任务重就简化审计程序。第一，在审计准备阶段，对审计资料和审计对象的基本情况进行深入分析，识别风险因素，明确审计重点。在编制审计方案时，进行分层次讨论，征求风险管理等职能部门意见，准确把握经济责任审计的风险控制点。第二，审计实施阶段，审计人员应根据评估结果实施进一步审计程序，包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序等，坚持账面审计和外围调查相结合，注意对非会计资料的审计，从各个渠道广泛收集领导干部主要业绩和问题的资料，充分利用信息网络技术，通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性，实质性程序发现认定层次的重大错报。第三，审计复核与报告阶段。重视审计工作底稿的复核，坚持三级复核制度，并要建立健全经济责任审计质量检查和责任追究制度。通过复核，不但可以促进审计人员认真对待经济责任审计的每一个环节，还能通过逐层把关、多重控制，将风险控制在可接受的范围之内。
4、客观谨慎评价，做好审计结论
审计人员在进行审计评价时，要有确凿的审计证据，要科学合理把握好尺度，要分清主观责任与客观责任、 现任责任与前任责任、个人责任与集体责任、主管责任与直接责任、故意责任与过失责任，要正确评价被审计人在履行经济责任过程中，是否落实了科学的发展观，是否坚持了正确的政绩观，有无形象工程、政绩工程问题，有无财政支出结构不合理的现象， 有无过度负债搞建设的问题，有无损害职工群众利益的问题，有无片面追求经济发展速度的问题等。在经济责任审计中还要注重绩效分析，从科学发展观的角度来看，速度、结构、质量和效益要统一起来，政绩要计算成本和效益。
5、加大宣传教育，前移风险关口
经济责任审计风险的根源是经济责任审计客体，如果审计客体任职期内都能按照国家的规定办事，经济责任审计风险便会大大减少，因此风险关口前移，利于降低审计风险。第一，做好经济责任审计提前宣传工作。配合纪检、组织人事，在领导干部任职期间开展党风廉政教育的同时，贯彻经济责任审计理念，规范在任期间的行为。第二，转变离任审计方式。对于离后再审有时会因各种原因阻碍审计的进程和质量，带来审计风险，建议采取“先审后离”的方式，并对重点领域，重点岗位的领导采用任中审计和离任审计相结合的方式。
经济责任审计工作是伴随着经济体制改革的发展应运而生，并随着改革开放的深入而逐步得到重视。它要对领导干部任职期间履行经济责任情况做出评价，不仅关系到领导干部的荣辱升迁，而且也是上级正确考核和使用干部的参考依据，因此责任重大，风险也大。我们要不断规范经济责任审计工作行为，降低经济责任审计风险，提高经济责任审计质量。
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